Kinh nghiệm về hệ thống kiểm soát nội bộ trong các doanh nghiệp theo

Tại Mỹ

TĐKT theo mô hình công ty mẹ - công ty con có bề dày lịch sử phát triển hàng trăm năm nay và trở thành một trong những nhân tố quan trọng thúc đẩy sự phát triển kinh tế quốc dân. Lịch sử phát triển của lý luận về KSNB gắn với lịch sử phát triển của các công ty ở Mỹ. Hệ thống KSNB tại các TĐKT theo mô hình công ty mẹ - công ty con ở Mỹ có các đặc điểm chủ yếu sau:

Về môi trường kiểm soát: Trách nhiệm xây dựng và vận hành hệ thống KSNB hữu hiệu tại các doanh nghiệp ở Mỹ trước hết thuộc về các nhà quản lý cấp cao trong

51

doanh nghiệp, và điều này đã được luật hóa, mang tính chất bắt buộc đối với các doanh nghiệp trong TĐKT nếu là công ty đại chúng. Các quy tắc kiểm soát trong Luật Sarbanes – Oxley (SOX) được ban hành năm 2002, sau vụ sụp đổ của Enron và Arthur Andersen đã quy định một loạt các quy trình nội bộ nhằm bảo vệ các nhà đầu tư và các công ty đại chúng bằng cách buộc các công ty này phải đảm bảo cung cấp thông tin tài chính một cách chính xác, trong đó mục 302 của Luật SOX quy định các thành viên ký tên trên BCTC phải xác nhận rằng họ chịu trách nhiệm trong việc xây dựng và duy trì các biện pháp KSNB, và đã thiết kế các biện pháp KSNB đó để đảm bảo rằng các thông tin quan trọng liên quan đến công ty và các công ty con được những người khác trong nội bộ công ty thông báo đến họ, đặc biệt trong thời kỳ chuẩn bị báo cáo định kỳ. Các thành viên ký báo cáo phải đánh giá hiệu quả của các biện pháp KSNB của công ty vào một ngày nào đó trong vòng 90 ngày trước khi báo cáo được lập và viết báo cáo kết luận của họ về hiệu quả của các biện pháp KSNB dựa trên những đánh giá của họ vào ngày hôm đó. Mục 404 của Luật SOX yêu cầu Ban điều hành báo cáo về các biện pháp KSNB của công ty trong báo cáo thường niên, xác nhận trách nhiệm của Ban điều hành trong việc thiết lập và duy trì cấu trúc KSNB và các thủ tục BCTC phù hợp và đánh giá hiệu quả của các cấu trúc KSNB và các quy trình BCTC. Trong TĐKT theo mô hình công ty mẹ - công ty con, công ty mẹ là công ty đứng trên cùng kim tự tháp của các công ty. HĐQT của công ty mẹ được gọi là HĐQT chính (main board). HĐQT của công ty mẹ có vai trò quyết định trong việc xác định các mục tiêu, nhiệm vụ, quyền lợi của công ty mẹ, định hướng các mục tiêu chiến lược của tổ hợp doanh nghiệp và đồng thời chịu trách nhiệm về hoạt động và hiệu quả của hệ thống KSNB của tập đoàn. Trong cơ cấu của HĐQT công ty mẹ và các doanh nghiệp thành viên trong tập đoàn có sự tham gia của phần lớn các thành viên HĐQT độc lập bên ngoài để tạo lập ra một cơ chế kiểm soát và cân bằng. Để giúp việc cho HĐQT công ty mẹ thường có các ủy ban chính là ủy ban kiểm toán, ủy ban quản lý các vấn đề lương thưởng, ủy ban đề cử thành lập HĐQT, và ủy ban quản lý rủi ro. Ý tưởng thành lập ủy ban kiểm toán xuất hiện vào thập niên 1970, nhằm tránh sự thống trị qua mức của các GĐ điều hành cấp cao trong quá trình kiểm toán, và làm cầu nối giữa công ty kiểm toán bên ngoài và HĐQT. Ủy ban lương thưởng bao gồm toàn bộ hoặc phần lớn các thành viên HĐQT độc lập, được thành lập để chịu trách nhiệm giám sát các gói lương thưởng của các thành viên HĐQT, đặc biệt là các thành viên HĐQT tham gia điều hành, và có thể cả các thành viên của Ban điều hành cao cấp. Ủy ban đề cử bao gồm toàn bộ hoặc phần lớn các thành viên HĐQT độc lập, đưa ra các đề xuất về việc thay thế bổ sung các thành viên HĐQT. Ủy ban quản lý rủi ro có từ 4 đến 5 thành viên, toàn bộ hoặc phần lớn là thành viên HĐQT không

52

tham gia điều hành độc lập với kinh nghiệm kinh doanh phù hợp được thành lập để giúp HĐQT nhận diện rủi ro lớn mà tập đoàn đối mặt, thiết lập hệ thống đánh giá rủi ro và đảm bảo chúng hoạt động hiệu quả, trên cơ sở đó để thiết lập các chính sách, thủ tục kiểm soát, đối phó với rủi ro. Tuy nhiên, cũng có một số TĐKT khác ở Mỹ thành lập bộ phận quản lý rủi ro nhưng không thuộc HĐQT mà lại thuộc ban điều hành.

Ngày nay, nhiều công ty lớn ở Mỹ tuyển các GĐ rủi ro (Chief Risk Oficer – CRO) chuyên nghiệp để giám sát các quy trình đánh giá rủi ro trên toàn công ty. GĐ rủi ro là một nhân vật ngày càng trở nên quan trọng trong nhiều công ty ở Mỹ.

Chính sách nhân sự của phần lớn các TĐKT theo mô hình công ty mẹ - công ty con ở Mỹ là theo mô hình mở, theo đó người lao động được tự do chuyển sang đơn vị khác sau khi hoàn tất các thủ tục, doanh nghiệp chỉ đào tạo, nâng cao tay nghề cho nhân viên trong trường hợp phục vụ cho mục tiêu của doanh nghiệp, khi tuyển dụng doanh nghiệp chọn những nhân viên có sẵn bằng cấp và chuyên môn làm việc được ngay cho vị trí yêu cầu. Trong quá trình làm việc các doanh nghiệp ở Mỹ luôn khuyến khích nhân viên sáng tạo, đổi mới để mang lại hiệu quả trong công việc bằng các chính sách đãi ngộ phù hợp. Chính sách đãi ngộ tổng thể đối với người lao động của các doanh nghiệp trong TĐKT ở Mỹ bao gồm: đã ngộ cơ bản; khen thưởng theo thành tích; đãi ngộ phát triển nghề nghiệp và môi trường làm việc. Chế độ đãi ngộ ở mỗi công ty là khác nhau tùy theo văn hóa công ty và cách mà công ty quản lý con người. Một chế độ đãi ngộ hợp lý sẽ giúp các công ty đạt được mục tiêu của mình bằng cách thu hút, duy trì và gắn kết được lực lượng lao động phù hợp, tránh được các áp lực đối với nhân viên để có thể phát sinh các gian lận và sai sót.

Về hệ thống kế toán: Hệ thống kế toán mà các doanh nghiệp ở Mỹ đang áp dụng mang tính linh hoạt và xét đoán nghề nghiệp rất cao, trong đó chuẩn mực kế toán có vai trò xương sống, chi phối toàn bộ hoạt động kế toán tại các doanh nghiệp.

Chu trình kế toán của các doanh nghiệp ở Mỹ trải qua các bước: thu thập, kiểm tra chứng từ gốc của các nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh; ghi nhận các nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh vào sổ nhật ký chung; phản ánh nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh vào sổ cái và SKT chi tiết có liên quan; cuối kỳ lập bảng cân đối thử để kiểm tra tính cân đối kế toán của việc ghi chép các nghiệp kinh tế tài chính; lập các bút toán điều chỉnh; ghi nhận các bút toán điều chỉnh vào các SKT; lập bảng kế toán nháp (nếu làm kế toán thủ công); lập BCKT. Hệ thống tài khoản gồm 5 loại tài khoản: tài khoản phản ánh tài sản; tài khoản phản ánh nợ phải trả; tài khoản phản ánh vốn chủ sở hữu; tài khoản phản ánh doanh thu; và tài khoản phản ánh chi phí. Các doanh nghiệp chủ động xây dựng hệ thống TKKT để sử dụng cho phù hợp với đặc điểm hoạt động kinh doanh và tuân thủ theo phân loại tài khoản nêu trên. Hệ thống

53

SKT của các doanh nghiệp ở Mỹ áp dụng hình thức nhật ký chung. SKT gồm: sổ nhật ký chung; sổ cái và các SKT chi tiết khác. Hệ thống BCKT gồm BCTC và BCQT. BCTC được lập theo năm tài chính và gồm các báo cáo: bảng cân đối kế toán; báo cáo thu nhập; báo cáo vốn chủ sở hữu; báo cáo ngân lưu. BCQT trị gồm 2 loại báo cáo là báo cáo kiểm soát chi phí và báo cáo định hướng cho việc ra quyết định của nhà quản trị (hay còn gọi là báo cáo bộ phận) được lập theo nhu cầu thông tin của nhà quản trị trong từng tình huống cụ thể. Việc lập BCTC hợp nhất trong các doanh nghiệp theo mô hình công ty mẹ - công ty con ở Mỹ tuân thủ theo các quy định trong chuẩn mực kế toán do Ủy ban chuẩn mực kế toán tài chính (FASB) soạn thảo và ban hành với nhiều điểm khác biệt so với chuẩn mực kế toán quốc tế và chuẩn mực kế toán của các quốc gia khác, như: chuẩn mực kế toán Mỹ không cho phép công ty mẹ loại trừ trách nhiệm lập BCTC hợp nhất trong bất cứ trường hợp nào; tiêu chuẩn xác định công ty con căn cứ vào tỷ lệ biểu quyết không căn cứ vào quyền kiểm soát;...

Về thủ tục kiểm soát: Các TĐKT theo mô hình công ty mẹ - công ty con ở Mỹ thường bao gồm các công ty kinh doanh trong rất nhiều lĩnh vực khác nhau, do đó phương thức kiểm soát phổ biến của công ty mẹ đối với công ty con là công ty mẹ ủy quyền ra quyết định cho HĐQT của các công ty con trong tổ hợp, đòi hỏi mỗi công ty con trong tổ hợp phải hành động như một công ty độc lập, hoạt động trong khuôn khổ các chính sách và mục tiêu chiến lược thống nhất chung do công ty mẹ đề ra.

Phương thức kiểm soát này nhấn mạnh sự tự kiểm soát trong mỗi công ty con. Công ty mẹ xây dựng định hướng chiến lược chung và tập trung kiểm soát các công ty con với ba lĩnh vực chính là: kiểm soát chi phí; kiểm soát vốn; và kiểm soát vay nợ. Các thủ tục kiểm soát tại các doanh nghiệp trong TĐKT ở Mỹ được xây dựng trên cơ sở kết quả của việc tìm hiểu, đánh giá các nhân tố có thể gây nên các rủi ro ảnh hưởng bất lợi đến việc hoàn thành các mục tiêu của doanh nghiệp.

Tại Nhật Bản

Keiretsu là mạng lưới công ty ở Nhật kết nối với nhau thông qua việc mua bán nội bộ, quản trị lẫn nhau hết sức chặt chẽ và nắm giữ cổ phiếu của nhau. Hệ thống KSNB của các tập đoàn Keiretsu có các đặc điểm sau:

Về môi trường kiểm soát: Trong các Keiretsu, công ty mẹ là những công ty nắm giữ tài chính hoặc công ty thương mại có quy mô lớn, các công ty con hoạt động như những vệ tinh xung quanh công ty mẹ. Mô hình kiểm soát của các công ty trong mạng lưới Keiretsu phản ánh đậm nét văn hóa, truyền thống của người Nhật, đó là sự gắn kết trong xã hội Nhật Bản, nhấn mạnh tính thống nhất trên toàn tổ chức, các mối quan hệ không đối đầu, tuyển dụng trọn đời, các hiệp hội trong doanh nghiệp, các

54

chính sách nhân sự khuyến khích sự tận tâm, hòa nhập vào gia đình doanh nghiệp, đồng tâm ra quyết định, đào tạo chéo giữa các phòng ban chức năng, và thăng tiến trên cơ sở trung thành, khả năng hòa nhập xã hội cũng như hiệu quả làm việc.

Phương pháp giao tiếp kiểu ringi của Nhật khuyến khích đối thoại hai chiều từ trên xuống và từ dưới lên trong hệ thống cấp bậc điều hành qua thời gian để đến được một điểm thống nhất. Các nhà lãnh đạo cấp cao trong các TĐKT nói riêng và các doanh nghiệp Nhật Bản nói chung đều đặt ra triết lý kinh doanh cho doanh nghiệp, điều đó được hiểu như sứ mệnh của doanh nghiệp trong sự nghiệp kinh doanh, nó có ý nghĩa là mục tiêu xuyên suốt, định hướng cho doanh nghiệp phát triển lâu dài.

Thông qua triết lý kinh doanh, doanh nghiệp tôn vinh một hệ giá trị chủ đạo xác định nền tảng cho sự phát triển, gắn kết mọi người và làm cho khách hàng biết đến doanh nghiệp. Hơn nữa các doanh nghiệp Nhật Bản sớm ý thức được tính xã hội hóa ngày càng tăng của hoạt động SXKD, nên triết lý kinh doanh còn có ý nghĩa như một thương hiệu, bản sắc của doanh nghiệp. Mọi thành viên trong doanh nghiệp gắn kết với nhau trên tinh thần chia sẻ trách nhiệm hơn là bởi hệ thống quyền lực. Doanh nghiệp như một con thuyền, một mái nhà chung. Sự nghiệp và lộ trình công danh của mỗi nhân viên gắn với các chặng đường thành công của doanh nghiệp. Mọi người sống vì doanh nghiệp, nghĩ về doanh nghiệp, vui buồn cùng với thăng trầm của doanh nghiệp. Triết lý kinh doanh của các TĐKT nói riêng và các doanh nghiệp Nhật Bản nói chung được hình thành trên cơ sở đề cao ý nghĩa cộng đồng và phù hợp với các chuẩn mực xã hội, hướng tới những giá trị mà xã hội tôn vinh. Sự dìu dắt lớp của trước đối với lớp sau, sự gương mẫu của các nhà lãnh đạo trong doanh nghiệp làm cho tinh thần cộng đồng ấy càng bền chặt. Chính triết lý kinh doanh và môi trường làm việc cộng đồng trong các doanh nghiệp Nhật Bản mà mặc dù các quy định pháp luật hay quy chế của doanh nghiệp được soạn thảo khá “lỏng lẻo” rất dễ linh hoạt nhưng rất ít trường hợp nhân viên lạm dụng để gian lận.

Các doanh nghiệp Nhật Bản, đặc biệt là các TĐKT khi hoạch định chiến lược kinh doanh luôn coi đào tạo nhân lực và sử dụng tốt con người là khâu trung tâm.

Các TĐKT Nhật Bản thường có hiệp hội và quỹ học bổng dành cho sinh viên những ngành nghề mà họ quan tâm. Các nhà quản lý trong các doanh nghiệp không đẩy nhân viên vào tình trạng bị thách đố do không theo kịp sự cải cách quản lý hay tiến bộ của khoa học công nghệ mà chủ động có kế hoạch ngay từ khi tuyển dụng và thường kỳ đào tạo nâng cấp trình độ chuyên môn nghiệp vụ cho nhân viên. Các hình thức đào tạo rất đa dạng, nhưng chú trọng hình thức đào tạo nội bộ mang tính thực tiễn cao. Việc sử dụng người, luân chuyển và đề bạt từ dưới lên cũng là một hình thức giúp cho nhân viên hiểu rõ yêu cầu và đặc thù của từng vị trí để họ xác định

55

cách hợp tác tốt với nhau, hiểu được quy trình chung và trách nhiệm về kết quả cuối cùng, cũng như thuận lợi, khó khăn khi được đề bạt. Với chính sách nhân sự nêu trên, các doanh nghiệp trong TĐKT Nhật Bản đã giảm thiểu các áp lực đối với nhân viên để có thể phát sinh các sai sót và gian lận.

Về hệ thống kế toán: Hệ thống kế toán của các doanh nghiệp trong TĐKT nói riêng và các doanh nghiệp Nhật Bản nói chung phải tuân thủ theo các quy định trong Chuẩn mực kế toán Nhật Bản được soạn thảo bởi Hội đồng Chuẩn mực kế toán Nhật Bản (Accounting Standards Board of Japan – ASBJ). Chứng từ kế toán của các doanh nghiệp trong TĐKT được lập trên cơ sở các nghiệp vụ kinh tế tài chính kế toán phát sinh và thực sự hoàn thành sau đó được chuyển cho các bộ phận kế toán có liên quan để kiểm tra tính hợp pháp, hợp lý của chứng từ và nhập vào máy tính. Với phần mềm kế toán được thiết lập sẵn, các dữ liệu kế toán được tự động vào các SKT có liên quan và chuyển sang BCTC và BCKT quản trị. Hệ thống TKKT được xây dựng phù hợp với đặc điểm và yêu cầu quản lý của mỗi doanh nghiệp, bao gồm các TKKT tổng hợp sử dụng cho việc ghi chép kế toán tài chính và các TKKT chi tiết theo các cấp khác nhau được sử dụng cho việc ghi chép kế toán quản trị để cung cấp thông tin chi tiết theo yêu cầu quản trị doanh nghiệp. Hệ thống SKT được thiết kế theo mẫu riêng của từng doanh nghiệp. Hệ thống BCKT gồm BCTC và BCKT quản trị được thiết kế sẵn trên phần mềm kế toán của các doanh nghiệp trong TĐKT.

Chuẩn mực kế toán Nhật Bản hướng dẫn lập BCTC hợp nhất về cơ bản là hòa hợp với Chuẩn mực BCTC quốc tế (IFRS), tuy nhiên vẫn còn một số khác biệt nhỏ. Ví dụ như việc trình bày chỉ tiêu lợi ích của cổ đông không kiểm soát trên BCTC hợp nhất thành một khoản tách biệt, nằm giữa nợ phải trả và vốn chủ sở hữu trên bảng cân đối kế toán hợp nhất trong khi Chuẩn mực lập và trình bày BCTC quốc tế số 3 (IFRS 3) về hợp nhất kinh doanh thì chỉ tiêu này trên BCTC hợp nhất trình bày là một chỉ tiêu tách biệt với vốn chủ sở hữu công ty mẹ trong phần vốn chủ sở hữu trên bảng cân đối kế toán hợp nhất.

Về thủ tục kiểm soát: Sự kiểm soát của công ty mẹ đối với các công ty con trong Keiretsu chủ yếu tập trung vào kiểm soát vốn, công nghệ, thông tin, thị trường và kế hoạch kinh doanh. Tất cả các quy định thủ tục kiểm soát đều được lập ra từ công ty mẹ và được định hướng, hướng dẫn tới các công ty con tùy theo mức độ kiểm soát của công ty mẹ với công ty con trong tổ hợp doanh nghiệp. Với những đặc điểm về môi trường kiểm soát của các doanh nghiệp Nhật Bản như đã trình bày ở trên, thì mặc dù các chính sách, thủ tục kiểm soát được thiết kế tại các doanh nghiệp Nhật Bản chưa hẳn đã đầy đủ và chặt chẽ nhưng lại được vận hành một cách hữu

56

hiệu bởi các cấp quản lý và nhân viên trong doanh nghiệp, những người luôn nỗ lực cho thành công của doanh nghiệp và hướng tới những giá trị mà xã hội tôn vinh.

Tại Trung Quốc

Doanh nghiệp theo mô hình công ty mẹ - công ty con được gọi là Jituan Gongsi.

Từ cuối thế kỷ XX, Trung Quốc đã đẩy mạnh quá trình tư nhân hóa các DNNN có quy mô nhỏ, đồng thời tập trung nguồn lực phát triển các tổng công ty lớn thành những tổ hợp doanh nghiệp đủ mạnh để cạnh tranh trong bối cảnh toàn cầu hóa, đặc biệt trong lĩnh vực kinh tế chủ đạo như công nghiệp luyện kim, đóng tàu, điện tử viễn thông, phần mềm, dược phẩm và các ngành khác. Quá trình hình thành các Jituan Gongsi tại Trung Quốc bắt đầu từ việc sáp nhập các DNNN thành các tổng công ty lớn cho tới khi đạt đến một quy mô nhất định. Tại đó, tổng công ty sẽ phân quyền kinh doanh cho các doanh nghiệp thành viên. Tiếp theo là đa dạng hóa sở hữu và hình thức nắm giữ cổ phần đan chéo giữa các doanh nghiệp thành viên. Cuối cùng là thực hiện các biện pháp thu hút đầu tư vốn và chuyển giao công nghệ từ các đối tác nước ngoài nhằm nâng cao khả năng cạnh tranh. Trong những năm qua, Trung Quốc đã tiến hành quá trình tái cơ cấu và sắp xếp doanh nghiệp, kết quả là số lượng tập đoàn, tổng công ty nhà nước giảm xuống đáng kể, tuy nhiên Nhà nước vẫn còn nắm giữ quyền sở hữu và ảnh hưởng tương đối lớn trong các doanh nghiệp đã cổ phần hóa. Hiện nay 10 tập đoàn, tổng công ty lớn nhất Trung Quốc đều là các DNNN. Hệ thống KSNB tại các TĐKT, tổng công ty nhà nước theo mô hình công ty mẹ - công ty con ở Trung Quốc có những đặc điểm sau:

Về môi trường kiểm soát: Để kiểm soát việc sử dụng vốn nhà nước đầu tư tại doanh nghiệp, tháng 3/2003 Trung Quốc thành lập Ủy ban giám sát và quản lý tài sản nhà nước (SASAC). SASAC là cơ quan ngang Bộ trực thuộc Quốc vụ viện, có thẩm quyền đặc biệt, thực hiện chức năng giám sát và quản lý tài sản thuộc sở hữu nhà nước tại các doanh nghiệp, ban hành các cơ chế, chính sách liên quan, thực hiện bổ nhiệm, miễn nhiệm, đánh giá, thưởng, phạt các nhà quản lý điều hành cấp cao của DNNN theo qui định của pháp luật và theo dõi kết quả hoạt động của họ, cử ban kiểm soát giám sát doanh nghiệp và phụ trách công việc hàng ngày của ban kiểm soát. Vì vậy, hoạt động của SASAC chi phối rất lớn tới việc thiết lập và vận hành hệ thống KSNB tại các doanh nghiệp trong tập đoàn, tổng công ty nhà nước.

Cơ cấu tổ chức trong các DNNN Trung Quốc là một hình thức cấu trúc kiểm soát độc đáo với một HĐQT nắm vai trò điều hành, trong đó có một vài thành viên HĐQT bên ngoài độc lập, và một ban kiểm soát, trong đó có một số thành viên là nhân viên. Theo quy định trong Luật Công ty của Trung Quốc yêu cầu ít nhất 1/3 thành viên của ban kiểm soát là đại diện của nhân viên, số lượng cụ thể sẽ được quy định trong điều lệ của doanh nghiệp. Về hình thức, ban kiểm soát thực hiện giám sát